מועד חובת דיווח בעסקת מכר מותלה

פורסם ב- 27 אוגוסט 2014 (עדכון אחרון: 27 אוגוסט 2014)

וזאת כפי שיפורט להלן:

1. סעיף 73 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג – 1963 (להלן: "החוק") קובע מי ומתי מחויב למסור למנהל מס שבח דיווח בגין העסקה בזכות במקרקעין, וזאת כפי שיפורט להלן:
   1. סעיף 73 (א) לחוק "המוכר זכות במקרקעין ימסור למנהל תוך 40 יום מיום המכירה ..."
   2. סעיף 73 (ב) לחוק "העושה פעולה באיגוד מקרקעין ימסור למנהל תוך 40 יום מיום עשיית הפעולה ...".
   3. סעיף 73 (ג) לחוק "הרוכש זכות במקרקעין או זכות באיגוד מקרקעין ימסור למנהל תוך 40 יום מיום הרכישה ...".
2. נשאלת השאלה מה המועד לדיווח עסקה, במקרה בו עסקת מכר מכילה תנאי המתלה את קיום העסקה.
    
3. לצורך העניין נעשה הפרדה בין חוזה המכיל "תנאי מתלה" לבין חוזה המכיל "תנאי מפסיק" וזאת בהתאם לסעיף 27 לחוק החוזים (חלק כללי) תשל"ג – 1973 (להלן: "חוק החוזים") אשר עושה הבחנה בין השניים, מאחר וחוזה אשר קיים בו תנאי מתלה תוקפו של החוזה תלוי ועומד עד שיתקיים התנאי המתלה לעומת זאת חוזה המכיל תנאי מפסיק, תוקפו חל החל ממועד החתימה (וחובת הדיווח נמנית החל ממועד החתימה) וככל והתקיים התנאי המפסיק ייפסק קיומו של החוזה.
    
4. בתי המשפט בעבר פסקו כי בעניין מכר מותלה, המותנה בקבלת אישור של צד ג' יש לנהוג בהתאם לסעיף 27 לחוק החוזים, ויום המכירה יידחה למועד קיום התנאי המתלה, ראו לעניין זה עמ"ש 114/72 צברי נ' מנהל מס שבח מקרקעין, פד"א ה' 330 המדבר על חוזה המותנה בהסכמת צד ג' יכנס לתוקפו ביום ההסכמה.  
    
5. יובהר כי מקום בו נערכה בקשה לרכישה המותלית ברצונות הצדדים לדוגמה "הצעת רכישה" "זכרון דברים" המתלה את תוקפה בחתימה על הסכם פורמאלי  בין הצדדים, מועד החתימה על הבקשה יחשב כמועד ביצוע העסקה ראו לעניין זה ע"א 80/83 מנהל מס שבח נ' רוזנברג פ"ד ל"ט (2) 40.
    
6. העמדות המפורטות לעיל היו יפות עד למועד פסק הדין ע"א 489/89 אלדר שרון נ' מנהל מס שבח מקרקעין, פד"א כ' 207; פ"ד מו"ו (3) 366 (להלן: "הלכת אלדר שרון") שם בוטלו כל העמדות כאמור לעיל ונקבע על ידי בית המשפט הלכה לפיה כי חוזה עם תנאי מתלה הינו חוזה שלם ותקף מרגע כריתתו מבחינת דיני החוזים ויש לאמץ כלל זה גם לעניין דיני המיסים, ולכן יום המכירה לפי חוק מיסוי מקרקעין חייב להיות תואם את היום שבו נכרת חוזה משפטי מחייב, ואם הסכם מתלה מחייב מיום כריתתו ולכן יום המכירה לעניין המס יהיה יום כריתת החוזה ולא יום קיומו של התנאי המתלה, יובהר כי פסק הדין לא כלל בקטגוריה זו הסכמים אשר מצריכים אישור בית משפט לעסקה כדוגמת עסקה עם קטין, פסול דין, מפרק של חברה,  מנהל עזבון או עסקאות הטעונות אישור רשות כדוגמת אישור שר הפנים בעסקת מקרקעין של רשות מקומית או עסקה המותנית באישור רשות מקרקעי ישראל וכו' מאחר ובית המשפט ראה בעסקאות שללא קבלת אישור כאמור לא ניתן לקיימן כלל ועסקאות אלה חסרות כל תוקף מלכתחילה.
    
7. הלכת אלדר שרון יצרה בעיות קשות ביצירת הסכמים שכן הסכמים אשר היו מותנים בתנאים מיוחדים אשר עתידים להתקיים לאחר תקופה מיום חתימת ההסכם היה על הצד החייב במס לשאת בנטל תשלום המס במועד חתימת ההסכם אף אם לא קיבל תמורה כלשהיא בגין ההסכם יצוין כי גם דחיית תשלום המס לא הייתה פותרת את הבעיה שכן תשלום המס מחושב מיום כריתת ההסכם והתשלום היה נושא ריבית והפרשי הצמדה עד למועד התשלום.
    
8. לאחר הלכת אלדר שרון חוקק סעיף 19 (3א) לחוק מיסוי מקרקעין המבטל את הלכת שרון, במקרה של עסקה המותנית בהגדלת אחוזי הבניה, ושם נקבע כי יראו את יום העסקה כיום אישור התוכנית.
    
9. גם במקרים של פינוי ובינוי ותמ"א 38 תוקנו סעיפים 49 (כ) ו- 49 (ל) לחוק מיסוי מקרקעין, שם הסתפק המחוקק במתן הודעה בת 30 יום מועד כריתת ההסכם לרשות המס בדבר עריכת ההסכם, אולם יום המכירה כאמור ייקבע למועד בו התקיים התנאי המתלה בהסכם.
    
10. לסיכום – ההלכה השולטת למועד דיווח עסקה במקרקעין המכילה תנאי מתלה הינה כאמור בהלכת אלדר שרון, הקובעת כי הסכם המכיל תנאי מתלה מהווה עסקה כבר במועד עריכת ההסכם גם לפני מועד מילויו של התנאי המתלה, למעט במקרים ספציפיים כאמור לעיל.

אין באמור לעיל בכדי להוות תחליף לייעוץ משפטי ויש לבדוק כל מקרה באופן פרטני.

למאמרים נוספים בתחום: מקרקעין, תכנון ובנייה

מחבר המאמר
עו"ד תומר אוזן

אתם מוזמנים להשאיר תגובות ולשתף את המאמר.